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Überteuerte Autorenexemplare statt Druckkostenzuschuss

Erstellt ein Verlag aufgrund eines Verlagsvertrags mit einem Autor ein Buch und liefert er zur Abdeckung der Druckkosten dem Autor vertragsgemäß eine bestimmte Anzahl von Erstexemplaren zu einem höheren Preis als dem Ladenpreis, liegt neben der (dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden) Lieferung von Büchern eine sonstige (dem Regelsteuersatz zu unterwerfende) verlegerische Leistung vor. In diesen Fällen ist das zwischen dem Verlag und dem Autor vereinbarte Entgelt entsprechend diesen beiden vom Verlag erbrachten Leistungen aufzuteilen.

Nach § 12 Abs. 1 UStG beträgt die Steuer für jeden steuerpflichtigen Umsatz 19 % der Bemessungsgrundlage.

Der Steuersatz ermäßigt sich nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG auf 7 % u.a. für die Lieferungen der in Anlage 2 bezeichneten Gegenstände. Anlage 2 enthält die Liste der dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden Gegenstände, wozu nach Nr. 49 Buchst. a auch Bücher, Broschüren und ähnliche Drucke gehören. Dies steht im Einklang mit Art. 12 Abs. 3 Buchst. a der bis zum 31.12 2006 geltenden Sechsten Umsatzsteuer-Richtlinie 77/388/EWG i.V.m. Kategorie 6 des Anhangs H. Danach kann u.a. auf die Lieferung von Büchern der ermäßigte Steuersatz angewandt werden. Seit dem 1.01.2007 ist die entsprechende Ermächtigung in Art. 98 Abs. 2 MwStSystRL 2006/112/EG i.V.m. Anhang III Nr. 6 enthalten.

Nach ständiger Rechtsprechung erbringt ein Unternehmer Leistungen gegen Entgelt i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, wenn zwischen ihm und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, das einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen Leistung und Entgelt begründet, so dass das Entgelt als Gegenwert für die Leistung anzusehen ist1. Eine derartige Verknüpfung ist jedenfalls dann zu bejahen, wenn aufgrund der Vereinbarungen zwischen Zahlendem und Zahlungsempfänger ersichtlich ist, dass der Zahlung ein Tätigkeitsauftrag zugrunde liegt, dass der Zahlungsempfänger also einer vertraglichen Verpflichtung gegenüber dem Zahlenden nachkommt2.

Wird zwischen einem Verleger und einem Autor ein Verlagsvertrag vereinbart, ist der Autor nach § 1 Satz 1 des Gesetzes über das Verlagsrecht (Verlagsgesetz)3 verpflichtet, dem Verleger das Werk zur Vervielfältigung und Verbreitung für eigene Rechnung zu überlassen. Im Gegenzug ist der Verleger nach § 1 Satz 2 des Verlagsgesetzes verpflichtet, das Werk zu vervielfältigen und zu verbreiten. Wird vom Verfasser eines Buches als Urheber ein Druckkostenzuschuss gezahlt, liegt eine Gegenleistung in Form der Publikation des Werkes vor4. In diesen Fällen geht es in aller Regel um Werke, die für den Verleger bei eigener Übernahme des Risikos wirtschaftlich gänzlich uninteressant wären, während der Urheber an einer Verwertung ein erhebliches Interesse haben dürfte5.

Vor diesem Hintergrund ist in Fällen von Buchveröffentlichungen aufgrund eines Verlagsvertrags zwischen Verfasser und Verlag, in dem der Verfasser die Vervielfältigung und Verbreitung dem Verlag überträgt und einen Druckkostenzuschuss leistet, ein Leistungsaustausch gegeben6.

Im Streitfall hat das Finanzgericht im Tatbestand seines Urteils ausgeführt, es sei streitig, “ob die Umsätze eines Verlags aus der Belieferung eines Autors mit in der Regel 50 Erstexemplaren des Werks des Autors zur Abdeckung der Druckkosten zu einem höheren Preis als den Ladenpreis mit dem ermäßigten USt-Satz oder mit dem Regelsteuersatz” zu besteuern seien. Somit hat das Finanzgericht angenommen, dass der im Vergleich zum Ladenpreis höhere Preis, den der Autor für die Erstexemplare zu entrichten hatte, der “Abdeckung der Druckkosten” dienen sollte – dass also ein Druckkostenzuschuss vereinbart war. Dem entspricht die Feststellung des Finanzgericht, der Verlag habe im Rahmen entsprechender Verlagsverträge einschließlich der “Auftragsscheine” für die den Autoren gelieferten Erstexemplare der Bücher im Vergleich zum Ladenpreis überhöhte Entgelte i.S. von § 10 Abs. 1 UStG vereinnahmt, die von beiden Vertragspartnern als Beitrag zur Finanzierung des Drucks angesehen wurden. Auch wenn die Vertragspartner den Begriff “Druckkostenzuschuss” nicht ausdrücklich verwendet haben, handelt es sich bei der gebotenen Auslegung des gesamten Vertragswerks (Verlagsvertrag und Auftragsschein) insoweit um Druckkostenzuschüsse im aufgezeigten Sinne.

Daher war die vom Verlag erbrachte Verlagsleistung bei der Publikation der Bücher als sonstige Leistung (§ 3 Abs. 9 UStG) in das bestehende umsatzsteuerrechtliche Leistungsaustauschverhältnis zwischen dem Verlag und den Autoren einzubeziehen.

Der Verlag hat bezogen auf die Erstexemplare Lieferungen von Büchern i.S. von § 3 Abs. 1 UStG an die Autoren ausgeführt. Damit hat der Verlag jeweils zwei Leistungen im umsatzsteuerrechtlichen Sinne an die Autoren erbracht.

Der Verlag wendet ohne Erfolg ein, eine anteilige Besteuerung der von ihm ausgeführten Leistungen mit dem Regelsteuersatz hätte unerwünschte Wettbewerbsverzerrungen im Verhältnis von kleinen zu finanziell stärkeren Verlagen zur Folge.

Denn die Vereinbarung von Druckkostenzuschüssen ist in der Verlagsbranche unabhängig von der Größe der entsprechenden Verlage durchaus üblich; dies hängt maßgeblich von dem wirtschaftlichen Eigeninteresse des Verlages an der Publikation des Buches ab. Dies bedeutet, dass die vom Verlag (lediglich pauschal) behauptete Wettbewerbsverzerrung -die ohnehin kein anderes Ergebnis rechtfertigen könnte- tatsächlich nicht vorliegt bzw. nicht feststeht.

Vor diesem Hintergrund kann offenbleiben, ob in der vom Verlag gewählten Vertragsgestaltung auch ein Gestaltungsmissbrauch i.S. von § 42 AO liegen könnte7.

Da jeweils zwei getrennte Leistungen vorliegen, die anteilig dem ermäßigten Steuersatz und dem Regelsteuersatz unterliegen, ist das Entgelt (§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG, Art. 73 MwStSystRL, Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG) ggf. im Wege der Schätzung in zwei Bestandteile aufzuteilen. Dazu ist zu ermitteln, in welchem Verhältnis die vom Verlag an die Autoren erbrachten Leistungen in Gestalt der verlegerischen Leistungen und der Lieferung der 50 Erstexemplare der Bücher stehen. Ferner wird festzustellen sein, ob -entsprechend der vom Verlag schon vor dem Finanzgericht aufgestellten Behauptung- (und ggf. in welchem Umfang) die 50 Erstexemplare der Bücher besser und höherwertig ausgestattet waren als die im regulären Handel erhältlichen Exemplare. Bei der Schätzung ist die einfachst mögliche Methode zu verwenden8.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 21. Oktober 2015 – XI R 22/13

  1. vgl. z.B. BFH, Urteile vom 10.07.2012 – XI R 31/10, BFH/NV 2013, 95, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2013, 60, Rz 29; vom 11.07.2012 – XI R 11/11, BFHE 238, 560, BFH/NV 2013, 326, Mehrwertsteuerrecht 2013, 46, Rz 19; vom 28.05.2013 – XI R 32/11, BFHE 243, 419, BStBl II 2014, 411, Rz 41, m.w.N.
  2. BFH, Urteil vom 28.07.1994 – V R 27/92, BFH/NV 1995, 550, unter II. 1.
  3. vom 19.06.1901, zuletzt geändert durch Gesetz vom 22.03.2002, BGBl I 2002, 1155
  4. vgl. z.B. Dreier/Schulze, Urheberrechtsgesetz, 4. Aufl.2013, § 32a Rz 26
  5. vgl. z.B. Czychowski in Fromm/Nordemann, Urheberrecht, 11. Aufl.2014, § 32 UrhG Rz 122
  6. vgl. z.B. auch Bunjes/Korn, UStG, 14. Aufl., § 10 Rz 66; Meyer in Offerhaus/Söhn/Lange, § 1 UStG Rz 127; Oelmaier in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 1 Rz 59; Wagner in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 10 Rz 210; Abschn. 10.2 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 09.12 2005, BStBl I 2005, 1087
  7. vgl. dazu im Einzelnen BFH, Urteil vom 16.06.2015 – XI R 17/13, BFHE 250, 470, BFH/NV 2015, 1655, Rz 35, 36, m.w.N.
  8. vgl. zur Aufteilung des Gesamtpreises z.B. BFH, Beschluss vom 03.04.2013 – V B 125/12, BFHE 240, 447, BStBl II 2013, 973, m.w.N.
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